Según la Ley de Impuesto Sobre la Renta de Venezuela (LISLR), se estiman
como contribuyentes los que se estipulan en los artículos 7 al 13. De acuerdo
con dicho instrumento legal los sujetos pasivos se pueden clasificar de la
siguiente manera:
Las Personas Naturales
En general, todas las personas naturales se encuentran sometida a LISLR, salvo las que configuran las características que se señalan en el artículo 77 de la referida ley, que delimita quiénes son en realidad contribuyentes. El mencionado apartado legal expresa que se están obligados a declarar aquellas personas naturales residentes que alcancen, en un lapso dado, un enriquecimiento neto superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T.) o ingresos brutos mayores de un mil quinientas unidades tributarias (1.500UT). En esta circunstancia, los individuos que carecen de este nivel de beneficios no tienen la obligación de presentar su declaración de impuesto. A esto se le conoce como base de no sujeción. Ahora bien, los que superen los límites que se indican deben declarar y pagar sus impuestos, sí la cuantía de sus ingresos así lo obliga. Ello se determina, luego de un conjunto de cálculos, cuyo procedimiento lo explica la propia ley.
En el artículo 77, se indica que las personas naturales que participen
de modo exclusivo en actividades agrícolas, pecuarias, piscícolas a nivel
primario, se encuentran obligadas a declarar si sus ingresos brutos son
superiores a dos mil seiscientas veinticinco unidades tributarias (2.625UT). Se
distingue como actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras y piscícolas, en el
nivel primario, la explotación directa del suelo y la transformación
complementaria de los productos que obtienen los agricultores o ganaderos de
sus propias operaciones. Se excluyen, la producción de alcohol y bebidas
alcohólicas o productos derivados del negocio pesquero.
En este orden de idea, es conveniente mencionar que el artículo en
referencia expresa que se encuentran obligados a declarar las personas
naturales residentes. Al respecto, la aclaratoria de lo que configura la
residencia, o también llamado domicilio fiscal, se ubica en el artículo 35 del
Código Orgánico Tributario venezolano. En el mismo se dice que se señalan como
residentes en el país, aquellas personas naturales que permanezcan en Venezuela
por un lapso continuo o no, superior a ciento ochenta y tres (183) días de un
año calendario, o en el período inmediatamente anterior al del ejercicio que le
corresponde determinar el tributo correspondiente. Igual disposición se puede
encontrar en el artículo 51 de la LISLR. Ello implica, que todo venezolano que
haya salido del país por más de seis (6) meses deja de ser considerado
residente. Por tanto, no tienen la obligación de declarar sus tributos en suelo
patrio.
En el artículo 7 de la LISLR, en su primer parágrafo, se manifiesta que
las herencias yacentes se encuentran sujetas a obligaciones tributarias. Por lo
cual, su tratamiento fiscal es comparable con el que reciben las personas
naturales. En consecuencia, les corresponde efectuar la declaración
correspondiente y pagar en condiciones similares al régimen que cumplen las
personas naturales. Es por ello, que se consideran contribuyentes asimilados a
las personas naturales. Se entiende, que la herencia yacente es la que se
origina como parte del patrimonio del sujeto que fallece. Esto, desde que se
reconoce la muerte hasta el momento de la aceptación y recepción de las
herencias por quienes se indican como los sucesores o herederos.
Las Compañías Anónimas y Sociedades
de Responsabilidad Limitada
Se someten al régimen tributario, todas las empresas que posean como
forma jurídica la denominación de compañía o sociedad anónima (C.A. o S.A.).
También lo están, las sociedades de responsabilidad limitada o S.R.L. Al
respecto de estos contribuyentes, el artículo 77 de la LISLR, establece que los
mismos deben presentar su declaración anual del enriquecimiento o pérdidas, al
margen del monto que perciban. Es decir, que para estas personas jurídicas no
hay una base mínima de no sujeción de ingresos. Igual tratamiento tributario,
reciben las sociedades en comandita por acciones, así como las sociedades
civiles e irregulares o de hecho, siempre y cuando, revistan la forma de
compañía anónima, de sociedad de responsabilidad limitada o sociedad de
comandita por acciones. Este tipo de organizaciones con fines de lucro se reconocen
asimiladas a los criterios que rigen a las compañías anónimas.
Por otra parte, según el artículo 13 del instrumento legal que se menciona
con frecuencia, las empresas que son propiedad de la nación, los estados y
municipios, son sujetos de impuesto sobre las rentas que obtengan. Situación
que existe, sin importar su forma o condición jurídica de su creación o
constitución. Cualquier disposición contraria se considera nula. Con ello, se
destaca que toda organización empresarial es sujeta del impuesto sobre la renta
y la ley que regula esta materia, sean pública o privada.
Las Sociedades en Nombre Colectivo,
En Comandita Simple, Comunidades y cualquiera Otras Sociedades de Personas,
incluidas las Irregulares o de Hecho
El artículo 10 de la LISLR, señala que las sociedades o comunidades que
se mencionan en el encabezado no se encuentran sujetas a la responsabilidad del
pago del impuesto que genera sus enriquecimientos netos. Ello, debido, a que el
gravamen se cobra en cabeza de los socios o comuneros. No obstante, si se
encuentra sometidos al régimen impositivo para la determinación de sus
enriquecimientos. Además, también son objeto de las obligaciones de control y
fiscalización. En función a esto, las sociedades o comunidades solo expresan de
modo formal sus enriquecimientos a título informativo, para lo cual, deben
declarar bajo esa premisa. Sin embargo, serán los socios o comuneros de dichas
organizaciones que, como personas naturales, quienes se obligan a pagar los
impuestos correspondientes.
Igual tratamiento reciben los consorcios. Los mismos son las
agrupaciones empresariales constituidas por personas jurídicas que se unen para
llevar a cabo determinadas actividades económicas de manera mancomunada. En tal
sentido, por sus características funcionales, se les aplican las mismas reglas
que se utilizan para las sociedades de personas y a los contratos de cuenta en
participación. En específico, lo que señala el mencionado artículo 10 ejusdem.
Es relevante señalar que el concepto de “Consorcio” carece de existencia en el
Código de Comercio de Venezuela. Allí, esa figura, como institución, no se
encuentra establecida. A pesar de ello, se entiende que esa forma de agrupación
empresarial corresponde a una relación económica, en la que los participantes
tienen sus derechos y obligaciones definidas por medio de un contrato
consorcial. Esta se comprende similar al que se establece como forma de
estatutos que regula las sociedades mercantiles.
Los consorcios reciben un tratamiento impositivo similar al de las
sociedades de personas. Ello, en concordancia con lo que establece el artículo
10 de la Ley de ISLR. Esta característica supone, que los consorcios no están
por sí mismo sujetos al pago de impuesto en referencia. Dicha situación se debe
a que el gravamen se cobra en cabeza de los miembros de ese tipo de
organización. Ahora bien, se encuentran sometidos de forma total al régimen de
determinación de enriquecimientos aplicable a los contribuyentes, en función a
lo que señala el instrumento legal en uso. En tal sentido, los consorcios deben
presentar su declaración a título informativo. A posteriori, los consorciados,
como personas jurídicas, deben responder por los impuestos a los cuales se
obligan.
Por otro lado, presentan un trato diferente los llamados “Contratos de
Cuenta en Participación”. Estos son una modalidad de contrato que se celebran
entre dos o más individuos que ejercen actividades comerciales, como personas
naturales o jurídicas. Se caracteriza por carecer de la solemnidad o
rigurosidad que se exige para la constitución de las empresas, que se
establecen con el propósito de obtener ganancias por medio de la explotación de
un negocio. En esta circunstancia, tanto el asociante, como los asociados, se
encuentran sujetos a los impuestos sobre las rentas que procuren. Siempre de
acuerdo con el tipo de contribuyente que se trate. Los mismos deben
contabilizar dentro de sus correspondientes ejercicios económicos la parte que
le concierna en los resultados periódicos de las operaciones de la cuenta. Asimismo,
en los contratos de cuenta en participación, el asociante posee la obligación
de calcular los ingresos, costos, deducciones y enriquecimiento neto o, de ser
el caso, las pérdidas en la cuenta de participación. Además, debe cerrar los
resultados de la cuenta en función con su año gravable y demostrar el modo en
que se distribuyeron las ganancias o pérdidas que obtuvo. En dicha situación,
no existe una declaración informativa conjunta.
Las asociaciones, fundaciones,
corporaciones y otras entidades económicas o jurídicas
Las cooperativas y los grupos civiles, las cuales funcionan como
asociaciones, con o sin fines de lucro, las fundaciones y las corporaciones,
que busquen lucro o no, son sujetos del
impuesto sobre la renta. Los colegios profesionales son ejemplos de
corporaciones. Cualquier otra entidad similar a las antes referidas, también,
son contribuyentes del tributo que se menciona. Cuando la sociedad persigue objetivo
de beneficios económicos, debe realizar su declaración y pagar sus obligaciones
como si fue una compañía anónima. Ahora bien, si la entidad no pretende fines
lucrativos, declara y paga como una persona natural.
Sociedades o corporaciones
extranjeras que tienen establecimientos permanentes, centros o bases fijas
ubicadas en Venezuela
Las sociedades o corporaciones extranjeras, cualquiera que sea su forma,
que se sitúan en el país son sujetos de impuestos sobre la renta. Ellas se
consideran contribuyentes según la normativa legal vigente. Desde el punto de
vista internacional existen tres condiciones específicas para considerar la
existencia de un establecimiento permanente: primero, que se tengan asiento
físico en Venezuela. En este caso, que posean oficina, una base fija, un local,
explote minas o hidrocarburos, desarrolle actividad agrícola, entre otras.
Segundo aspecto, que tengan personal o trabajadores, actividades profesionales
o artísticas, y apoderados. Por último, existe una condición legal, que
significa la presencia de una agente autorizado para realización de contrataciones
en representación o por cuenta del contribuyente. Al respecto, el artículo 7,
de la Ley de ISLR, dispone de una definición amplia que incluye los tres
elementos que se señalaron.
Siguiendo esta línea de pensamiento, la ley en referencia señala que un
sujeto pasivo extranjero desarrolla sus funciones económicas en el país a
través de establecimiento permanente, cuando de forma directa o por medio de
apoderado, empleado o representante, cuente en el territorio venezolano cualquier
local o espacio fijo de negocios. También, al llevar a cabo sus actividades,
parcial o de forma total, en cualquier centro de operaciones que se localice en
Venezuela. A esto se le suma, la consideración de contar con sede de dirección,
sucursal, oficina, fabricas, talleres, instalaciones, almacenes, tiendas y
demás lugares comerciales. Igual consideración tienen las obras de construcción,
instalaciones o montajes, sí su ejecución es superior a seis meses. Continúa la
clasificación de estos contribuyentes con las agencias o representaciones
autorizadas para contratar en nombre o por cuenta del sujeto pasivo. Se les debe
agregar, quienes exploten el rubro minero o de hidrocarburos. Además, se
consideran las empresas agrarias, agrícolas, forestales, pecuarias o cualquiera
que sea responsable de extracción de recursos naturales o efectúen actividades profesionales,
artísticas o tengan otros lugares de trabajo en los cuales operen de forma
parcial o total. Sea ello, por sí mismo, o por intermedio de trabajadores,
apoderados, representantes o de personal que se contrata para un fin
determinado.
Se considera establecimiento permanente a las
instalaciones, centros de compras y bienes inmuebles que se explotan de modo
permanente por un empresario o profesional. También se incluyen las bases fijas
en el país de personas naturales residentes en el extranjero que prestan
servicios personales independientes. Una base fija puede ser cualquier lugar
donde se presten servicios personales independientes de carácter científico,
literario, artístico, educativo o pedagógico, entre otros, y las profesiones independientes.
De igual forma, se considera obligados al régimen tributario del
impuesto sobre la renta venezolano, los titulares de enriquecimiento que se
originan de actividades de hidrocarburos y las que sean conexas a ellas. Aquí
se tiene, por ejemplo, la refinación y el transporte, sus regalías y los que se
enriquezcan con el aprovechamiento de la exportación de minerales, de
hidrocarburos y de sus derivados. Se incluyen dentro de esta consideración a
las personas naturales o jurídicas, sean nacionales o extranjeras, con o sin
fines de lucro, de hecho o derecho. En tal sentido, lo relevante es la
actividad que desarrollan y el origen de sus beneficios económicos, más allá de
quienes son como contribuyentes. Los mencionados sujetos pasivos deben
responder por sus deberes impositivos de acuerdo con una determinada tarifa
especial, según lo señala los artículos 11 y 12 de la Ley.
En conclusión, los contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta (ISLR) en
Venezuela, se constituyen en diferentes sujetos pasivos. Así, se tienen a las
personas naturales residentes con ingresos superiores a un umbral que señala la
Ley y las jurídicas como C.A. y S.R.L. Se cuentan, además, las empresas
estatales, sociedades de personas, que no pagan el ISLR, porque lo hacen sus
socios. También existen los consorcios, contratos de cuenta en participación,
asociaciones, fundaciones, corporaciones y entidades similares, que pagan como
C.A. o persona natural según persigan o no fines de lucro. Se incluyen a las
sociedades o corporaciones extranjeras con establecimientos permanentes en el
país. Por último, se señalan a los titulares de enriquecimiento por actividades
de hidrocarburo como otros obligados tributarios del país.
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